TRANSICIÓN DEL IVA 2009-2010
En el número anterior, mediante el artículo titulado “Efectos adversos en materia de IVA para 2010”, nos referimos a lo endeble de la reforma que, en materia de IVA, entró en vigor el 1 de enero de 2010, lo cual, mediante la Tercera Resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2009 publicada en el Diario Oficial de la Federación el día 28 de diciembre de 2009, fue subsanado, hecho que motiva la realización del presente artículo.
Para comenzar es importante recordar que el artículo octavo fracción III del Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el día 7 de diciembre de 2009 estableció que; tratándose de la enajenación de bienes, de la prestación de servicios o del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, que se hayan celebrado con anterioridad al 1 de enero de 2010 pero cuyas contraprestaciones se cobren después de dicha fecha quedarían afectas, por ese sólo hecho, a las nuevas tasas de causación del IVA, es decir, al 11 ó 16 porciento según sea el caso. No obstante lo anterior, si dichos cobros se realizaban a más tardar el 11 de enero de 2010, les seguirían siendo aplicables las tasas de IVA que estuvieron vigentes en 2009, por lo que podemos concluir que los cobros realizados después del 11 de enero de 2010 quedarán afectos a las nuevas tasas de causación del IVA aún y cuando dichos cobros se deriven operaciones celebradas antes del 2010.
Lo ideal sería que los cobros pendientes de realizar al 31 de diciembre de 2009 se realizaran a más tardar el 11 de enero de 2010, para así; estar en posibilidad de aplicarles las tasas que estuvieron vigentes en 2009 y con ello lograr una total correspondencia entre la documentación expedida por las operaciones celebradas en 2009, la contabilidad formulada con base en ella y los cobros realizados.
Si extrapolamos lo anterior, tendremos que a los cobros que se realicen después del 11 de enero de 2010, les serán aplicables las nuevas tasas de IVA sin importar que correspondan a operaciones celebradas antes del 2010, consecuencia de esto será la falta de correspondencia entre la documentación expedida por las operaciones celebradas en 2009, la contabilidad formulada con base en ella y los cobros realizados. Ejemplo; si al cierre de 2009 teníamos importes documentados y contabilizados a una tasa del 15% pero por el hecho de realizar los cobros después del 11 de enero de 2010 dichas operaciones tendríamos que afectarlas a una tasa del 16%, suena incongruente, sin embargo, en estricto apego a la norma, ello constituye el deber ser pese a la ilógica que le reviste.
La incongruencia y falta de lógica evidenciadas, fueron oportunamente advertidas en ésta publicación, sin embargo, respecto a ellas no propusimos línea de acción alguna, ya que por su trascendencia únicamente correspondía a la propia autoridad pronunciarse al respecto, pronunciamientos que hizo mediante la publicación en el Diario Oficial de la Federación el día 28 de diciembre de 2009 de la Tercera Resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2009, misma que en su artículo TERCERO estableció los lineamientos a los que deberían apegarse los contribuyentes que con anterioridad al 1 de enero de 2010 hayan celebrado operaciones afectas al pago del IVA y que respecto a ellas hayan expido el comprobante fiscal correspondiente cuyo cobro efectivo se realice a partir de enero de 2010.
Dicho artículo TERCERO prevé 2 hipótesis; la primera se refiere a aquellas operaciones en las que se hubiera acordado un precio sin incluir el IVA y la segunda a aquellas operaciones en las que se hubiera acordado un precio que incluyera el IVA. Las directrices para cada una de ellas consisten en lo siguiente:
PRIMERA: Tratándose de operaciones celebradas antes del 1 de enero de 2010, en las que se hubiera convenido un precio sin incluir el IVA, los contribuyentes estarán a lo siguiente:
- Por cada operación efectivamente cobrada en 2010, podrán expedir un comprobante fiscal complementario, el cual tendrá como finalidad trasladar el IVA causado conforme a las disposiciones fiscales vigentes y, en su caso, efectuar las retenciones que procedan. En estos comprobantes, se deberá hacer referencia a los comprobantes fiscales que se hubieran expedido con motivo de las operaciones celebradas con anterioridad a 2010, lo que se hará mediante la inclusión en ellos de la leyenda “Este comprobante es complementario del expedido con el folio ____ de fecha _______”.
- No será necesaria la expedición de los mencionados comprobantes fiscales complementarios cuando las contraprestaciones se paguen mediante cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicios o traspaso en cuentas de instituciones de crédito o casas de bolsa, pero, si quien realiza el pago solicita su expedición entonces quien recibió el pago se encontrará obligado a ello.
- En caso de no realizarse la expedición a que se refiere el inciso anterior, quien realiza el pago considerará como medio de comprobación el comprobante fiscal que le hubiera sido expedido con anterioridad al 2010 en conjunto con el estado de cuenta en el que conste el pago realizado en 2010.
- Si en relación con el concepto pagado, se tuviera la obligación de efectuar alguna retención de IVA, el retenedor deberá, al momento de recibir el pago, expedir la constancia de retención correspondiente.
SEGUNDA: Tratándose de operaciones celebradas antes del 1 de enero de 2010, en las que se hubiera convenido un precio que incluyera el IVA, los contribuyentes procederán de la siguiente manera:
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- Identificar el precio de la operación sin incluir el IVA.
- El precio total convenido se dividirá entre 1.11 o 1.16, según sea el caso, como si se tratase de operaciones celebradas en 2010.
- Determinar la diferencia entre las cantidades de los incisos a) y b) y respecto a dicha diferencia se realizará una nota de crédito.
- El siguiente paso será conocer el “monto disminuido”, el cual no es otra cosa sino la diferencia entre el importe de la operación consignado en el comprobante expedido antes de 2010 y el importe de la nota de crédito expedida conforme al inciso c). El “monto disminuido” constituirá la base sobre la cual se determinará el IVA conforme a las disposiciones vigentes en 2010.
La mecánica descrita tiene como fin que al ejecutarla el precio total calculado conforme a las disposiciones vigentes 2010 sea exactamente igual al importe total consignado en el documento fiscal expedido antes de 2010. Para mayor comprensión; pensemos en una operación en la que se hubiera pactado un precio de $ 2,300.00, que incluye el IVA del 15%:
| $ 2,000.00 |
| $ 1,982.76 |
| $ 17.24 |
| $ 1,982.76 |
Si sobre el “monto disminuido” de $ 1,982.76 calculáramos el IVA conforme a las disposiciones vigentes en 2010, éste será igual a $ 317.24, por lo que, la suma de ambas cantidades sería de $ 2,300.00 es decir, la misma cantidad que como importe total se había consignado en el documento expedido antes de 2010.
Por cada cobro realizado en 2010, el contribuyente deberá expedir un comprobante fiscal complementario para trasladar el IVA calculado con la tasa vigente al momento del cobro y, en su caso, efectuar las retenciones que procedan, siendo importante mencionar que el IVA consignado en estos comprobantes complementarios es el que se aplicará como IVA trasladado y no el consignado en los comprobantes expedidos con anterioridad al 2010.
Pensemos que el cobro se realiza en una sola exhibición, en cuyo caso y según el ejemplo, en nuestro comprobante fiscal complementario debemos consignar el IVA de $ 317.24 cantidad que será la que aplicaremos como IVA trasladado, si lo que realizamos fue un cobro, o como IVA acreditable, si lo que realizamos fue un pago, por ello la importancia de consignar el IVA en forma completa y correcta en el comprobante fiscal complementario de que se trate, el cual, además de los requisitos establecidos en el artículo 29-A del CFF, deberá hacer referencia a los comprobantes fiscales que se hubieran expedido con motivo de las operaciones celebradas con anterioridad a 2010, lo que hará mediante la inclusión en ellos de la leyenda “Este comprobante es complementario del expedido con el folio ____ de fecha _______”
Las 2 hipótesis ya comentadas, las podemos representar gráficamente de la siguiente manera:
- A) Respecto a la operación celebrada antes del 1 de enero de 2010, en la que se pactó un precio sin incluir el IVA:
Fig: 1: Comprobante fiscal expedido ante de 2010, de una operación en que no se incluyó el IVA.
Fig: 2: Comprobante fiscal complementario expedido en 2010, con motivo del cobro realizado.
- B) Operación celebrada antes del 1 de enero de 2010, en la que se pactó un precio que incluía el IVA:
Fig: 3: Comprobante fiscal expedido ante de 2010, de una operación en que se incluyó el IVA.
Fig: 4: Comprobante fiscal complementario expedido en 2010, con motivo del cobro realizado.
Es importante resaltar que la mecánica descrita en el presente trabajo es aplicable única y exclusivamente respecto a las operaciones celebradas antes de 2010 cuyo cobro se realice después del 11 de enero de 2010, por lo que a los cobros realizados hasta dicha fecha no les será aplicable pues éstos se afectarán con las tasas que estuvieron vigentes en 2009, es decir, como si no hubiese reforma en materia de IVA.
El llamado “ comprobante fiscal complementario “, por el hecho de ser complementario no deja de ser fiscal, es decir dicho comprobante complementario no se encuentra exento de cumplir los requisitos previstos por las disposiciones fiscales, más aún, si consideramos que, por tratarse de documentos “complementarios” es claro que éstos deben conservar los atributos y/o cumplir los requisitos de aquéllos a los que “complementan”, por lo cual, bien podríamos utilizar los comprobantes que habitualmente usamos por la realización de nuestras actividades, eso si, expedidos conforme a las especificaciones señaladas.
Por último, conviene mencionar que si bien la tasa de traslación del IVA no es un requisito que debe constar impreso en los comprobantes expedidos por los contribuyentes, muchos de ellos han optado por incluirlo así, por lo que a partir de la reforma en materia de IVA surgió la inquietud generalizada de si tales comprobantes podían seguirse utilizando, inquietud que ha quedado totalmente disipada mediante la precisión hecha por la autoridad en el sentido de que los comprobantes con los que cuenten los contribuyentes al 1 de enero de 2010 en los que esté impresa la tasa del 10% o 15% del IVA, podrán seguir utilizándolos hasta agotarlos o termine su vigencia, para lo cual será necesario señalar en los mismos la tasa del 11% o 16%, según corresponda, ya sea en forma escrita o bien mediante sello.
Los pronunciamientos emitidos por la autoridad respecto a las medidas de transición 2009-2010 en materia de IVA no sólo constituyen una base sólida sobre la cual los contribuyentes podemos seguir una línea de acción sino que además nos brindan certidumbre jurídica respecto a nuestro proceder, lo que sigue siendo una realidad es la sobrecarga administrativa que tendrán los contribuyentes por la labor de expedición de los “comprobantes fiscales complementarios”.
Paso a Paso Activación Buzón IMSS
Anexo+7+1a+RMRMF+2020+versio?n+anticipada.pdf
Iniciativa de reforma al 27 y derogación del 32 de LSS
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