En días pasados la PRODECON dio a conocer el Criterio Jurisdiccional 26/2019 en el cual menciona que para el pago del ISR por concepto de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos, el cálculo de los ingresos exentos debe realizarse tomando como base el salario mínimo, bajo el razonamiento de que este puede seguir siendo empleado como índice, unidad, base, medida o referencia respecto de todos aquellos conceptos que incidan en el ingreso de los trabajadores.
Como es lógico, al cuantificar las exenciones de los pagos por separación con base en el salario mínimo general su monto será mayor del que hubiera resultado al calcularlas con base en la UMA lo cual repercute en la determinación de un ISR menor, situación que si bien es cierto representa un beneficio económico para los trabajadores no necesariamente significa que sea lo correcto jurídicamente hablando; por lo que a través del siguiente análisis buscamos dar respuesta a la inquietud surgida en el sector patronal ante el citado pronunciamiento.
Distorsión de la naturaleza del Salario Mínimo
La Ley Federal del Trabajo, en su artículo 90, de manera clara define que “el salario mínimo es la cantidad menor que debe recibir en efectivo el trabajador por los servicios prestados en una jornada de trabajo”, añadiendo, en su segundo párrafo, que el mismo “deberá ser suficiente para satisfacer las necesidades normales de un jefe de familia en el orden material, social y cultural, y para proveer a la educación obligatoria de los hijos”.
Conforme a tal dispositivo legal, el salario mínimo se estableció para garantizar la cantidad que, por lo menos, debe pagarse a un trabajador por sus servicios prestados en una jornada de trabajo para que a través de ella el mismo trabajador, en su rol de jefe de familia, satisfaga las necesidades normales que ello implica en los órdenes material social y cultural y que, además, le permita proveer la educación obligatoria de los hijos.
Así, se manera sucinta, la misma Ley en uno solo de sus artículos establece el origen y el objetivo del salario mínimo, es decir, el ¿por qué? y ¿para qué? existe dicha figura legal.
Sin embargo, a través del tiempo se alteró su verdadera naturaleza, entendida ésta como el principio creador de su existencia, pues el salario mínimo fue utilizado, además, para fines distintos de aquél para el que en realidad se creó ya que en nuestro sistema jurídico su uso se generalizó como unidad de cuenta, esto es, como una unidad estándar que permite expresar los montos de diversos supuestos y obligaciones para efectos legales.
De esa manera, el salario mínimo además de cumplir su encomienda principal (aunque de manera magra), adoptó la función como unidad de cuenta para indexar el cálculo de diversos supuestos que se expresan en dinero lo que, per se, es totalmente ajeno a su naturaleza pues su valor ya no se utilizaba únicamente como la mínima remuneración que legalmente pueden recibir los trabajadores lo que originaba, de manera sistemática, que al incrementarse el salario mínimo no solo se ajustaba la remuneración mínima sino todos los montos referenciados a aquél.
Dicha situación se fue convirtiendo en una atadura para que el salario mínimo experimentara un incremento real lo que a través del tiempo ocasionó que su poder adquisitivo de fuera deteriorando, contrario a la evolución que dicho concepto tenía en otras partes del mundo en donde mediante el empleo de novedosas políticas de recuperación su fijación se determinaba al alza. Esa nueva realidad global, de la que nuestro país se había mantenido al margen durante décadas, originó la necesidad de incorporar una política pública para impulsar la recuperación del poder adquisitivo del salario mínimo la que, de llevarse a cabo de manera sensata y gradual, constituiría la base para el mejoramiento del consumo y del bienestar en beneficio no únicamente de los trabajadores sino de la economía nacional en general.
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Antecedentes del origen de la UMA.
Para contribuir a la recuperación de la capacidad de compra de los salaros mínimos un primer paso, previo a su aumento, era desvincular el término “salario mínimo” de aquellas normas jurídicas que lo utilizaban como unidad de cuenta, es decir, suprimir su uso como unidad de cálculo para efectos económicos. Lo anterior, con el objetivo fundamental de respetar el propósito original que tiene el salario mínimo que es el de servir como garantía de un ingreso mínimo para los trabajadores y no el de fungir como unidad de medida base.
Como ya se mencionó; con la desvinculación del salario mínimo de la función que a través del tiempo fue adoptando como unidad de cuenta para multitud de efectos legales y económicos se cimentarían las bases de una nueva estructura para el establecimiento y mantenimiento de los salarios mínimos, sin embargo, su desindexación trajo consigo la necesidad de contar con una nueva unidad de cuenta que permitiera mantener actualizado el valor de los diferentes supuestos y montos utilizados en las diversas disposiciones legales sin que para ello sea necesario la actualización constante de la legislación.
Ante esa doble necesidad (desindexar el salario mínimo y establecer una nueva unidad de cuenta), fueron presentadas ante la Cámara de Diputados 3 iniciativas; el 11 de septiembre, el 11 de noviembre y el 5 de diciembre, todos de 2014, cuyo punto de coincidencia se puede observar en la Exposición de Motivos de cada una de ellas, específicamente en cuanto al objeto de la desvinculación del salario mínimo, tal y como a continuación se aprecia:
| Iniciativa | Presentada por | Objeto de la desvinculación |
| 11 de septiembre.- Iniciativa con proyecto de decreto que reforma los artículos 41 y 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. | Coordinadores de los Grupos Parlamentarios del PAN, del PRD, de Movimiento Ciudadano y del PT | Prohibir que el salario mínimo siga siendo utilizado como unidad, base, medida o referencia para fines ajenos a su naturaleza. |
| 11 de noviembre.- Iniciativa con proyecto de decreto que reforma los artículos 26, 41 y 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. | Dip. Julio César Moreno Rivera (PRD) | Prohibir que el salario mínimo siga siendo utilizado como unidad, base, medida o referencia para fines ajenos a su naturaleza. |
| 5 de diciembre.- Iniciativa con proyecto de decreto que reforma el inciso a) de la Base II del artículo 41, y adiciona los párrafos sexto y séptimo al apartado B del artículo 26 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. | El Ejecutivo Federal | Para poder utilizar al salario mínimo como un instrumento de política con un solo fin, es esencial desvincular al salario mínimo de ciertos supuestos y montos que lo utilizan. |
Con fecha 10 de diciembre de 2014, en sesión ordinaria de la Cámara de Diputados se aprobó el dictamen con proyecto de “Decreto por el que se reforman diversas disposiciones de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en materia de desindexación del salario mínimo” cuya minuta fue turnada a la Cámara de Senadores, en donde fue recibida al día siguiente y turnada a las Comisiones Unidas de Puntos Constitucionales; de Trabajo y Previsión Social, y de Estudios Legislativos, Segunda, para su análisis, estudio y elaboración del dictamen correspondiente.
Los temas contenidos en la minuta remitida por la Cámara de Diputados ya habían sido motivo de presentación ante la Cámara de Senadores de 3 iniciativas de modificaciones a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, por lo que procedieron a dar cuenta de dichas iniciativas y su valoración a la luz de la Minuta recibida ya que el Reglamento del Senado no permite acumular el análisis y dictamen de una Minuta con el análisis y dictamen de una o varias iniciativas de decreto. De las iniciativas presentadas en el Senado, destaca la del Senador Héctor Larios Córdova en la que propuso establecer una prohibición para que los salarios mínimos sean utilizados como unidad de base para cualquier objeto que no corresponda al sentido de la remuneración salarial mínima.
Siguiendo con el proceso legislativo; el 22 de octubre de 2015 en sesión celebrada en la Cámara de Senadores se aprobó el “Dictamen de las Comisiones Unidas de Puntos Constitucionales; de Trabajo y Previsión Social, y de Estudios Legislativos, Segunda, con proyecto de decreto por el que se reforman diversas disposiciones de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en materia de desindexación del salario mínimo”, siendo importante destacar que en la sesión de discusión y votación uno de los argumentos vertidos en favor de ello fue el siguiente:
“Hoy es indispensable, no tenemos inflación, desvincular al salario, poner en la Constitución que está estrictamente prohibido usar el salario como referente para cualquier otra cosa que no sea remuneraciones” (énfasis añadido)
En esa misma fecha el proyecto de “Decreto por el que se Reforman Diversas Disposiciones de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en Materia de Desindexación del Salario Mínimo” se remitió a la Cámara de Diputados en donde finalmente, el 12 de noviembre de 2015, la Comisión de Puntos Constitucionales emitió el Dictamen en sentido positivo a dicho proyecto, convicción a la que llegó después de hacer un análisis exhaustivo de las múltiples iniciativas y dictámenes elaborados y teniendo dentro de sus consideraciones, además, que respecto al salario mínimo la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido en una tesis histórica de la 5ª época, lo siguiente:
“El salario mínimo, fijado cada año, sólo sirve para indicar cuanto es lo menos que puede percibir un trabajador; pero no indica una limitación para la contratación de su salario mayor.” (énfasis añadido)
Decreto de desindexación del Salario Mínimo.
El miércoles 27 de enero de 2016 se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el “Decreto por el que se declara reformadas y adicionadas diversas disposiciones de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en materia de desindexación del salario mínimo” (Decreto), cuyas partes conducentes para efectos del presente análisis, se reproducen a continuación:
| Artículo | Contenido |
| Artículo 26, apartado B, adición de párrafos sexto y séptimo. | El organismo calculará en los términos que señale la ley, el valor de la Unidad de Medida y Actualización que será utilizada como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia para determinar la cuantía del pago de las obligaciones y supuestos previstos en las leyes federales, de las entidades federativas y del Distrito Federal, así como en las disposiciones jurídicas que emanen de todas las anteriores. Las obligaciones y supuestos denominados en Unidades de Medida y Actualización se considerarán de monto determinado y se solventarán entregando su equivalente en moneda nacional. Al efecto, deberá multiplicarse el monto de la obligación o supuesto, expresado en las citadas unidades, por el valor de dicha unidad a la fecha correspondiente. |
| Artículo 123, apartado A, fracción VI, reforma del párrafo primero. | Los salarios mínimos que deberán disfrutar los trabajadores serán generales o profesionales.Los primeros regirán en las áreas geográficas que se determinen; los segundos se aplicarán en ramas determinadas de la actividad económica o en profesiones, oficios o trabajos especiales. El salario mínimo no podrá ser utilizado como índice, unidad, base, medida o referencia para fines ajenos a su naturaleza. |
| Tercero transitorio | A la fecha de entrada en vigor del presente Decreto, todas las menciones al salario mínimo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia para determinar la cuantía de las obligaciones y supuestos previstos en las leyes federales, estatales, del Distrito Federal, así como en cualquier disposición jurídica que emane de todas las anteriores, se entenderán referidas a la Unidad de Medida y Actualización. |
| Cuarto transitorio | Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo transitorio anterior, el Congreso de la Unión, las Legislaturas de los Estados, la Asamblea Legislativa del Distrito Federal, así como las Administraciones Públicas Federal, Estatales, del Distrito Federal y Municipales deberán realizar las adecuaciones que correspondan en las leyes y ordenamientos de su competencia, según sea el caso, en un plazo máximo de un año contado a partir de la entrada en vigor de este Decreto, a efecto de eliminar las referencias al salario mínimo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia y sustituirlas por las relativas a la Unidad de Medida y Actualización. |
| Quinto transitorio | El Congreso de la Unión deberá emitir la legislación reglamentaria para determinar el valor de la Unidad de Medida y Actualización… |
Con este Decreto, y como resultado de los estudios realizados donde se analizó la viabilidad de desvincular la figura del salario mínimo de la función que adicionalmente adquirió como unidad de cuenta en diversas disposiciones legales, se logró rescatar la verdadera naturaleza jurídica del salario mínimo para que así éste concepto volviera a ser aplicado únicamente para el fin para el que fue concebido, lo que si bien es cierto no garantiza que de manera inmediata se verán incrementos disparados en su monto, no menos cierto es que éstos cambios constituyen un primer paso hacia la recuperación de su poder de compra.
Con respecto a la Unidad de Medida y Actualización (UMA), podemos mencionar que a partir del 28 de enero de 2016 esta sustituyó al salario mínimo como unidad de cuenta prevista en las distintas disposiciones legales ya que, conforme al Decreto, todas las menciones que en ellas se hagan respecto al “salario mínimo” se entenderá hechas a la “UMA”, sin que sea óbice para ello el que diversos ordenamientos aún no hayan hecho las adecuaciones textuales correspondientes. Asimismo, su Ley reglamentaria fue publicada en el DOF del 30 de diciembre de 2016 estableciendo que su actualización estará a cargo del INEGI y se hará de manera anual ajustando su valor conforme a la inflación.
De todo lo hasta aquí examinado es necesario remarcar lo siguiente, antes de abordar el criterio Jurisdiccional 26/2019 de la PRODECON:
a) El decreto en materia de supresión del uso de Salario Mínimo como unidad de cálculo para efectos económicos en el orden jurídico mexicano dio origen al establecimiento de la Unidad de Medida y Actualización (UMA) como unidad de referencia para determinar la cuantía de los supuestos y obligaciones previstos en diversas normas jurídicas, con lo cual se logró desvincular al Salario Mínimo de esa función.
b) Dichas adecuaciones se originaron por la necesidad de incrementar la capacidad adquisitiva del salario mínimo para lo que fue necesario prohibir que éste sea utilizado para cualquier objeto que no corresponda al sentido de la remuneración salarial mínima.
c) A partir del 28 de enero de 2016 el salario mínimo sólo puede ser utilizado como un instrumento con un solo fin, es decir, que su valor se utilizará únicamente como la mínima remuneración que legalmente pueden recibir los trabajadores, logrando con ello rescatar la función social para la que fue creado, mientras que la UMA será la unidad de cuenta que permita mantener actualizado el valor de los diferentes supuestos y montos utilizados en las distintas disposiciones legales.
Criterio Jurisdiccional 26/2019.
En su 4ª sesión ordinaria de 2019 la PRODECON aprobó el criterio jurisdiccional 26/2019, cuyo contenido se reproduce a continuación:
INGRESOS EXENTOS. PARA EL PAGO DEL ISR POR CONCEPTO DE PRIMAS DE ANTIGÜEDAD, RETIRO E INDEMNIZACIONES U OTROS PAGOS, EL CÁLCULO DEBE REALIZARSE TOMANDO COMO BASE EL SALARIO MÍNIMO. CON MOTIVO DE LA REFORMA CONSTITUCIONAL EN MATERIA DE DESINDEXACIÓN DEL SALARIO MÍNIMO PUBLICADA EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 27 DE ENERO DE 2016, SE PROPUSO LA CREACIÓN DE UNA NUEVA UNIDAD DE CUENTA DENOMINADA “UNIDAD DE MEDIDA Y ACTUALIZACIÓN” -UMA-, EXPRESADA EN MONEDA NACIONAL, QUE SUSTITUYÓ AL SALARIO MÍNIMO, COMO UNIDAD DE CUENTA, ÍNDICE, BASE, MEDIDA O REFERENCIA PARA DETERMINAR LA CUANTÍA DEL PAGO DE LAS OBLIGACIONES Y SUPUESTOS PREVISTOS EN LAS LEYES FEDERALES, DE LAS ENTIDADES FEDERATIVAS Y DEL ENTONCES DISTRITO FEDERAL; SIN EMBARGO TAL PROHIBICIÓN NO SIGNIFICA QUE EL SALARIO MÍNIMO NO PUEDA SEGUIR SIENDO EMPLEADO COMO ÍNDICE, UNIDAD, BASE, MEDIDA O REFERENCIA PARA FINES PROPIOS DE SU NATURALEZA, ES DECIR, SÓLO PODRÁ SER UTILIZADO COMO REFERENCIA RESPECTO DE TODOS AQUELLOS CONCEPTOS QUE INCIDAN EN EL INGRESO DE LOS TRABAJADORES -SU PROPIA NATURALEZA LABORAL- COMO PUEDE SER, EL MONTO DE SUS INGRESOS Y EXENCIONES APLICABLES A DICHOS INGRESOS. A CRITERIO DEL ÓRGANO JURISDICCIONAL EL CÁLCULO PARA DETERMINAR LOS INGRESOS EXENTOS DE PAGO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA (ISR) OBTENIDOS POR LAS PERSONAS QUE HAN ESTADO SUJETAS A UNA RELACIÓN LABORAL EN EL MOMENTO DE SU SEPARACIÓN, POR CONCEPTO DE PRIMAS DE ANTIGÜEDAD, RETIRO E INDEMNIZACIONES U OTROS PAGOS, DEBE REALIZARSE TOMANDO COMO BASE EL SALARIO MÍNIMO GENERAL VIGENTE Y NO LA UMA, YA QUE LA PROHIBICIÓN DE LA UTILIZACIÓN DEL SALARIO MÍNIMO COMO ÍNDICE, UNIDAD, BASE, MEDIDA O REFERENCIA PARA FINES AJENOS A SU NATURALEZA, SE CONSIDERÓ PARA EL PAGO DE OBLIGACIONES O SANCIONES QUE SE EXPRESAN EN DINERO, LO QUE NO ACONTECE EN LA ESPECIE, TODA VEZ QUE EN EL CASO CONCRETO EL SALARIO MÍNIMO SE UTILIZA COMO BASE PARA OBTENER LOS INGRESOS EXENTOS DEL PAGO DEL IMPUESTO Y NO ASÍ SE TRATA DE LA OBTENCIÓN DEL MONTO DE UNA SANCIÓN U OBLIGACIÓN LÍQUIDA, AUNADO A QUE SE ESTABLECIÓ QUE TAL PROHIBICIÓN NO SIGNIFICA QUE EL SALARIO MÍNIMO NO PUEDA SEGUIR SIENDO EMPLEADO PARA FINES PROPIOS DE SU NATURALEZA. (énfasis añadido)
Desafortunadamente, a nuestro parecer, dicho criterio de la PRODECON es errado dado que aun cuando dicho Organismo está consciente (como allí se puede leer) de que la reforma constitucional en materia de desindexación del salario mínimo dio lugar a la creación de la UMA para sustituirlo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia de manera equivocada afirma que el salario mínimo “sólo podrá ser utilizado como referencia respecto de todos aquellos conceptos que incidan en el ingreso de los trabajadores”, criterio bajo el cual llega a la conclusión de que “el cálculo para determinar los ingresos exentos de pago del impuesto sobre la renta (ISR) obtenidos por concepto de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos, debe realizarse tomando como base el salario mínimo general vigente y no la UMA” pues estima que “la prohibición de la utilización del salario mínimo para fines ajenos a su naturaleza no significa que el salario mínimo no pueda seguir siendo empleado para fines propios de su naturaleza”.
Desde nuestra perspectiva, consideramos desacertado dicho criterio por las siguientes razones:
Primera: Es producto de una interpretación hecha a contrario sensu pero efectuada de manera tergiversada.
En efecto, ya que cuando la norma establece de manera textual que el salario mínimo no podrá ser utilizado para fines ajenos a su naturaleza en sentido contrario podría entenderse que el salario mínimo si podrá ser utilizado para fines propios a su naturaleza, por lo que aún invertido el sentido de la disposición es claro que el centro alrededor del cual deben gravitar lo “ajeno” o lo “propio” continúa siendo la naturaleza del salario mínimo, es decir, que ambas cualidades dependerán de ésta como objeto.
Sin embargo, la tergiversación se advierte cuando en el criterio invocado no únicamente se cambia el sentido de la oración sino que, además, se altera su objeto al cambiar la “naturaleza del salario mínimo” por lo que la PRODECON denomina “naturaleza laboral”, so pretexto de lo cual pretende que EN TODOS AQUELLOS CONCEPTOS QUE INCIDAN EN EL INGRESO DE LOS TRABAJADORES se siga utilizando el salario mínimo como referencia, lo que a todas luces es improcedente pues no existe razón lógica ni jurídica para suponer que cuando el legislador de manera específica se refirió a la naturaleza del salario mínimo pueda entenderse como aludido a todo el ámbito laboral en su conjunto.
En este caso el término “naturaleza” no se refiere al -mundo natural- sino que se refiere -al principio generador de algo- por lo podemos decir que la naturaleza del salario mínimo no es otra cosa sino la causa que le dio origen y/o la razón de su existencia, por lo que para saber ¿Por qué se generó u originó el salario mínimo? no es necesario hurgar demasiado pues la respuesta a ésta interrogante la encontramos en el artículo 90 de la Ley Federal del Trabajo (LFT), como a continuación se aprecia:
| Naturaleza del Salario Mínimo | |
| Origen | Se creó para establecer la cantidad menor que debe recibir en efectivo el trabajador por los servicios prestados en una jornada de trabajo. |
| Finalidad | Que sea suficiente para satisfacer las necesidades normales de un jefe de familia en el orden material, social y cultural, y para proveer a la educación obligatoria de los hijos. |
Con base en lo anterior podemos decir que cuando el texto constitucional establece que el salario mínimo no podrá ser utilizado para fines ajenos a su naturaleza lo que en realidad pretende es que éste se utilice únicamente para el fin determinado por el artículo 90 de la LFT, esto es, como la cantidad con la que por lo menos se deben remunerar los servicios de un trabajador para que este asegure la satisfacción de sus necesidades y las de su familia, sin atentar contra su dignidad, decoro y libertades humanas.
Segunda: Del punto anterior queda claro que el fin del salario mínimo se encuentra perfectamente establecido, que es único y determinado por lo que no existe razón para atribuirle diversos fines sin el debido sustento legal pues de idearlos basados únicamente en el propio arbitrio, conveniencia e imaginación se corre el riesgo de caer en su “indeterminación” o “indefinición” lo que de manera inevitable puede conducir a conclusiones incorrectas, tal y como ocurre en este criterio de la PRODECON.
Tercera: A pesar de que la última oración del recién reformado primer párrafo de la fracción VI, apartado A, del artículo 123 Constitucional establece, sin distinción alguna, que el salario mínimo no podrá ser utilizado para fines ajenos a su naturaleza en el criterio analizado se hace una segregación de dicha disposición para determinar un supuesto al cual, de manera sui géneris, le sería inaplicable dicha prohibición; lo cual implica una contravención al principio general de derecho ubi lex non distinguit nec nos distinguere debemus que establece que donde la ley no distingue no se debe distinguir.
Por ello, si la norma Constitucional en cuestión establece una prohibición sin prever supuestos de excepción los mismos no pueden determinarse con parcialidad y, menos aún, si la norma en cuestión no da cabida, permiso, ni margen para ello.
Por éstas tres razones es que, a nuestro juicio, el criterio 26/2019 es erróneo pues como ya se demostró, la intención fundamental de la reforma constitucional en materia de desindexación del salario mínimo fue la de rescatar su función social a través de la prohibición de su uso para fines distintos de aquél para el que fue creado asegurando con ello que el salario mínimo vuelva a ser un instrumento de política pública con un solo objetivo consistente en que su valor se utilice únicamente como la mínima remuneración que legalmente pueden recibir los trabajadores, lo que puede esquematizarse de la siguiente manera:
| Fin propio a la naturaleza del Salario Mínimo | Que su valor se utilice como la mínima remuneración que legalmente pueden recibir los trabajadores. |
| Fines ajenos a la naturaleza del Salario Mínimo | Cualesquier otros distintos al enunciado en el renglón anterior. |
Por ende, podemos válidamente concluir que el salario mínimo no puede utilizarse para la determinación de una contribución, como lo es el Impuesto Sobre la Renta (ISR), debido a que el salario mínimo fue creado con un fin específicamente remuneratorio más no para fines de carácter tributario, como con este criterio falsamente se pretende hacer creer.
Repercusiones fiscales por su aplicación.
Si partimos de lo enunciado en la parte final del referido criterio, donde dice que tal prohibición no significa que el salario mínimo no pueda seguir siendo empleado para fines propios de su naturaleza, podemos notar que también incurre en el error de equiparar la naturaleza del salario con la naturaleza de una contribución creando así una mezcla confusa de cosas de distinto origen ya que el salario, al ser una remuneración, constituye un DERECHO para el trabajador mientras que la contribución le representa una OBLIGACIÓN causada, justamente, por la obtención de la referida remuneración, lo cual es importante mencionar para hacer notar la ambigüedad del criterio al considerar que dos cosas dispares, como lo es un Derecho Laboral y una Obligación Tributaria, tienen el mismo origen o comparten la misma naturaleza.
En el ámbito tributario es ampliamente sabido que las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran, por así disponerlo el artículo 6 del Código Fiscal de la Federación (CFF), lo que transpolado al ámbito laboral significa que por la obtención de ingresos derivados de una relación laboral se causa el Impuesto Sobre la Renta, tal y como lo prevé la Ley del ISR en su artículo 94; en donde se establece que se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, los salarios y demás prestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo las prestaciones percibidas como consecuencia de su terminación.
Sobre esto último la misma LISR en su artículo 93, fracción XIII, establece que no se pagará el ISR por la obtención de los siguientes ingresos:
“Los que obtengan las personas que han estado sujetas a una relación laboral en el momento de su separación, por concepto de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos, …, hasta por el equivalente a noventa veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente por cada año de servicio... Por el excedente se pagará el impuesto en los términos de este Título.”
Aquí cabe recordar que todas las menciones al salario mínimo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia para determinar la cuantía de las obligaciones y supuestos previstos en las leyes federales se entenderán referidas a la Unidad de Medida y Actualización, hasta en tanto el Congreso de la Unión realice las adecuaciones que correspondan a efecto de eliminar las referencias al salario mínimo y sustituirlas por las relativas a la Unidad de Medida y Actualización (Artículos Tercero y Cuarto Transitorio del Decreto), por lo que la disposición arriba transcrita legalmente debe entenderse de la siguiente manera:
“Los que obtengan las personas que han estado sujetas a una relación laboral en el momento de su separación, por concepto de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos, …, hasta por el equivalente a noventa veces la Unidad de Medida y Actualización por cada año de servicio... Por el excedente se pagará el impuesto en los términos de este Título.”
Como se observa, pareciera que para la PRODECON la reforma en cuestión es letra muerta ya que a su criterio RESPECTO DE TODOS AQUELLOS CONCEPTOS QUE INCIDAN EN EL INGRESO DE LOS TRABAJADORES PUEDE SEGUIRSE EMPLEADO EL SALARIO MÍNIMO COMO ÍNDICE, UNIDAD, BASE, MEDIDA O REFERENCIA, siendo por ello necesario aclarar que el ISR no es un concepto que incide en la cantidad de dinero que al trabajador se paga por su trabajo sino que tal impuesto es una consecuencia jurídica de carácter económico derivada de la obtención de esa determinada cantidad de dinero que recibe como pago a cambio de su trabajo, es decir, que el pago del trabajador no se ve alterado en lo más mínimo pues a él se paga exactamente lo que le corresponde por sus servicios prestados siendo que lo que sucede es que como consecuencia del pago o remuneración que recibe una parte del mismo la tiene que destinar para el cumplimiento de la obligación constitucional consistente en su deber de contribuir para los gastos públicos, tal y como lo mandata la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en su artículo 31, fracción IV.
Acotado lo anterior, con toda certeza podemos decir que en materia fiscal el monto de la exención prevista en el artículo 93, fracción XIII, de la LISR debe determinarse con base en la UMA y no en el salario mínimo general sirviendo, además, de apoyo para esta aseveración lo dispuesto por el artículo 5 del CFF en cuyo primer párrafo se establece que las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, son de aplicación estricta considerando que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa.
En el caso concreto, cuando el artículo 93, fracción XIII, de la LISR establece que “por el excedente se pagará el impuesto” se está refiriendo a la determinación de la base sobre la cual se ha de determinar el ISR de los ingresos que se obtengan por concepto de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos por separación, por lo que si para su determinación dicha disposición establece la Unidad de Medida y Actualización para cuantificar la parte exenta de tales conceptos tal imperativo debe aplicarse de manera literal sin que sea posible pretender interpretarlo mediante la aplicación de algún método de interpretación jurídica para querer determinar una exención de manera distinta de aquélla expresamente determinada por el legislador, lo cual puede confirmarse en la siguiente tésis (I.4o.A.171 A (10a.)) publicada el 2 de agosto del año en curso en el Semanario Judicial de la Federación:
EXENCIONES O EXCEPCIONES DE TRIBUTACIÓN.NO PUEDEN ENCONTRARSE O CONSTRUIRSE POR ALGÚN MÉTODO DE INTERPRETACIÓN.
No puede pretenderse que mediante algún método de interpretación se construyan diversas exenciones o excepciones en materia tributaria, cuando la ley no las prevé, pues únicamente el Poder Legislativo es el competente para establecerlas, como lo señalaron el Pleno y la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en las jurisprudencias P./J. 25/91, P./J. 31/2002 y 2a./J. 70/2006, pues si bien es cierto que el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación no impide al intérprete acudir a los diversos métodos para conocer la verdadera intención del creador de las normas que establecen el sujeto, objeto, base, tasa o tarifa de una contribución y las excepciones a ésta, también lo es que, para que pueda emplearse un método de interpretación en las disposiciones fiscales relativas a las exenciones o excepciones, una condición a prori es que dichos supuestos se encuentren previstos en las normas.
CUARTO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.
Amparo directo 25/2019. Arcelormittal México, S.A. de C.V. 13 de junio de 2019. Unanimidad de votos. Ponente: Guillermo Arturo Medel García. Secretario: Elías Elías Brown Guerrero.
Para cuantificar las variaciones económicas que pudiera haber al aplicar el criterio de la PRODECON, se presenta el siguiente caso hipotético: Se trata del trabajador Ramiro Trejo Caballero, quien tras 25 años de servicio se retira de la empresa para la cual laboraba, recibiendo como compensación por separación la cantidad de $ 980,000.00 (Novecientos Ochenta Mil Pesos 00/100 M.N.), siendo que al momento de su retiro tenía una percepción mensual de $ 20,000.00 (Veinte Mil Pesos 00/100 M.N.).
Para determinar la retención del ISR que debe efectuarse como pago provisional, se aplica lo dispuesto por en antepenúltimo párrafo del artículo 96 de la LISR; cuyos resultados se presentan a continuación:
a) Determinando la exención con base en la Unidad de Medida y Actualización:
b) Determinando la exención con base en el Salario Mínimo General:
Como se aprecia, la aplicación del Salario Mínimo en vez de la UMA incide en que el ISR pasa de $ 117,637.06 (aplicando la UMA) a $ 111,541.86 (aplicando el SMG), es decir, una diferencia de $ 6,095.20.
Numéricamente eso representa un beneficio económico para el trabajador ya que él estaría recibiendo esa cantidad de más, sin embargo, conforme a todo lo ya examinado eso no es lo correcto aunado a que se tendrían las siguientes repercusiones:
a) Tratándose de ingresos derivados de una relación laboral el ISR a cargo de los trabajadores se paga mediante retención efectuada por el empleador, por lo que en el caso ejemplificado los $ 6,095.20 constituirían una retención efectuada en menor cuantía de la debida por lo que la misma quedaría de facto a cargo de patrón que incurra en tal omisión ya que el artículo 6, quinto párrafo, del CFF establece que en el caso de contribuciones que se deben pagar mediante retención, aún cuando quien deba efectuarla no retenga, estará obligado a enterar una cantidad equivalente a la que debió haber retenido, lo que en el caso ejemplificado significa que aún cuando el empleador retenga $ 111,541.86 estará obligado a enterar al fisco federal la cantidad de $ 117,637.06.
b) Dado que dicho pago debe estar amparado por el correspondiente CFDI por concepto de nómina aún cuando en él se refleje como cantidad exenta la de $ 231,030.00 (por aplicación del SMG) ante el SAT ésta quedará topada en $ 190,102.50 (por aplicación de la UMA) de tal suerte que cuando el trabajador en cuestión realice su declaración anual de ISR resentirá económicamente el efecto de los $ 6,095.20 que indebidamente se le dejaron de retener como pago provisional. Para comprobar el tope de la exención aplicada al pago por separación recibido, bastara con que el trabajador consulte el visor del SAT de comprobantes de nómina para el trabajador pulsando sobre el mes del año en que recibió dicho pago.
Conclusiones
Como a lo largo del presente análisis se observó, la reforma en materia de desindexación del salario mínimo tuvo como objetivo fundamental el desvincularlo de la función que, como unidad de cuenta, indebidamente fue asumiendo en nuestro orden jurídico ya que con ello se fue minando su verdadera naturaleza y propósito pues esa vinculación constituyó un freno que impedía su aumento significativo. Por ello, no es posible suponer que, a pesar de dicha reforma, haya ciertos supuestos en los cuales se pueda seguir empleando al salario mínimo como unidad de cuenta.
Como se demostró, legalmente es imposible aplicar el Salario Mínimo General en lugar de la UMA para efecto de determinar el monto exento previsto en la LISR tratándose de los ingresos que se obtengan por concepto de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos por separación, concluyendo así de manera general el Criterio Jurisdiccional 26/2019 de la PRODECON es incorrecto y, por tanto, inaplicable debido, de manera concisa, a que a partir de la reforma constitucional aquí analizada quedó prohibido usar al salario mínimo como referente para cualquier otra cosa que no sea remuneraciones, es decir, que actualmente el salario mínimo sólo sirve para indicar cuanto es lo menos que puede percibir un trabajador y para ningún otro fin o fines que no sean el de la contraprestación mínima por el trabajo.
En un estado de derecho como al que idealmente aspiramos, las disposiciones constitucionales deben ser consideradas en su conjunto y no solamente respecto de algunos supuestos como ocurrió en el caso del criterio examinado en donde dando preeminencia al concepto del “salario mínimo general” se pretende inducir al incumplimiento de una obligación, también de rango constitucional, como lo es la de contribuir para los gastos públicos, mediante la construcción ficticia de una exención cuantificada de manera diversa de la determinada por el proceso legislativo formal.
Alberto Falcón Colín
Licenciado en Contaduría, Área de Impuestos
Universidad Autónoma del Estado de Hidalgo
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Anexo+7+1a+RMRMF+2020+versio?n+anticipada.pdf
Iniciativa de reforma al 27 y derogación del 32 de LSS
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